رای شماره ۶۱۸ مورخ ۱۳۸۷/۰۹/۱۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری
تاریخ: ۱۰/۹/۱۳۸۷
شماره دادنامه: ۶۱۸
کلاسه پرونده: ۸۵/۷۵۹
شاکی: خانم مهردخت مهرجو
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹-۲۱۱ مورخ ۲۶/۸/۱۳۸۲ سازمان امور مالیاتی کشور
گردشکار: شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، پس از فوت پدرم در هنگام تسلیم اظهارنامه مالیاتی وجود دیون متوفی به میزان ۲۰۰میلیون ریال به اطلاع اداره کل امور مالیاتی شمال تهران رسید که دیون بدون توجه به اظهارات وراث مورد قبول اداره مذکور قرار نگرفته و از پول نقد مرحوم پدرم در بانک، بدون احتساب دیون متوفی، مالیات بر ارث محاسبه و برداشت گردید، و رای قطعی دایر بر پرداخت دیون توسط وراث صادر گردید که وراث پس از ابلاغ با ارائه رای مذکور به اداره امور مالیاتی شمال تهران تقاضای استرداد مالیات دریافتی اضافی و خسارت متعلقه به میزان ۵/۱ درصد ماهیانه به مبلغ اضافه دریافت براساس مفاد ماده ۲۴۲ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره الحاقی آن را نمودند، با توجه به اینکه از نظر اینجانب صدور بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹-۲۱۱ مورخ ۲۶/۸/۱۳۸۲ از طرف ریاست وقت سازمان امور مالیاتی کشور مغایر با قوانین موضوعه و خارج از حدود اختیارات قوه مجریه میباشد، لذا به دلایل و مراتب ذیل تقاضای ابطال بخشنامه فوقالذکر را دارم. ۱- با توجه به اصل ۷۳ قانون اساسی شرح و تفسیر قوانین عادی در صلاحیت مجلس شورای اسلامی است. بخشنامه فوقالذکر توسط سازمان امور مالیاتی کشور که جزئی از اجزای قوه مجریه میباشد، مغایر مقررات ماده ۲۷۳ اصلاحیه قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۷/۱۱/۱۳۸۰ بوده و تفسیر قانون مزبور در ماده ۲۴۲ و تبصره الحاقی آن میباشد که خارج از حدود اختیارات قوه مجریه است، زیرا اولاً هیچ بخشنامهای نمیتواند قوانین موضوعه را تفسیر نماید. ثانیاً حسب مقررات ماده ۲۷۳ اصلاحیه قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ زمان اجرای اصلاحیه مذکور از جمله مفاد ماده ۲۴۲ و تبصره الحاقی آن از اول سال ۱۳۸۱ بوده و کلیه قوانین و مقررات مغایر با آن، از تاریخ اجرای این قانون لغو میگردد براساس مفاد ماده ۲۴۲ این قانون، میبایستی اولاً اضافه دریافتی ظرف یک ماه از تاریخ درخواست به مودی پرداخت گردد و بر اساس تبصره الحاقی آن نیز اضافه دریافتی مزبور مشمول خسارتی به میزان ۵/۱ درصد در ماه از تاریخ دریافت تا زمان استرداد میباشد لکن بخشنامه فوقالذکر قانون را تغییر و شمول آن را مختص مبالغ اضافه دریافتی مالیات که وقوع آن بعد از سال ۱۳۸۱ بوده است نموده است. ۲- اگر مفاد ماده ۲۴۲ در قانون قبلی و قانون فعلی را مورد مقاسیه قرار دهیم در مورد بازپرداخت اضافه دریافت در ظرف مدت یک ماه هیچ گونه تغییر و تفاوتی وجود ندارد. لذا تنها مفاد تبصره الحاقی یعنی پرداخت خسارت به میزان ۵/۱ درصد در ماه از زمان دریافت تا زمان استرداد به این ماده اضافه شده است که مسلماً به دلیل توجه قانونگذار به میزان خسارت مودیان مالیاتی در نتیجه تورم موجود در طول زمان و عدم دسترسی صاحبان حق به حقوق خود بوده است لذا اجرای مفاد تبصره الحاقی که به نظر قانونگذار از تاریخ اجرای قانون ۱/۱/۱۳۸۰ بایستی الزاماً مورد عمل قرار گیرد. قسمت دوم تبصره الحاقی خود موید آن است که قانونگذار استثنای دیگری را در مورد شمول تبصره الحاقی در نظر ندارد وگرنه همچون مورد اخیر آن را بیان نموده توضیح میداد. ۳- در اصلاحیه ماده ۲۴۲ و تبصره الحاقی آن هیج اشارهای به زمان وقوع اضافه دریافت نشده است و تنها درخواست مودی مورد عنایت و توجه بوده است. لذا تغییر این ماده علاوه بر آنکه غیر قانونی است به صورتی که بخشنامه فوقالذکر سازمان امور مالیاتی کشور قید گردیده است و ضمن آن تسری خسارت ۵/۱ درصد ماهیانه را به مبالغ اضافه دریافتی که زمان وقوع آن بعد از تاریخ اجرای قانون بوده است، امکان پذیر دانسته است تفسیری صحیح نیز نمیباشد. در واقع تبصره الحاقی پرداخت خسارت مزبور را به مبالغ اضافه دریافتی که تاریخ درخواست مودی جهت بازپرداخت آن بعد از تاریخ اجرای قانون بوده است، الزام آور میسازد. ۴- براساس اصل ۱۳۸ قانون اساسی مفاد بخشنامههای دولتی نمیتواند با روح و متن قوانین نیز مخالف باشد که بخشنامه موصوف علاوه بر آنکه مغایر متن قانون میباشد با روح اصلاحیه ماده ۲۴۲ نیز مغایر است، زیرا قانون به خاطر جبران خسارت مودیان وضع گردیده است. ۵- مفاد بخشنامه فوقالذکر در بند یک آن خود دارای تناقض میباشد، از جهتی احتساب را صرفنظر از سال عملکرد تعلق مالیات، ابتدای سال ۱۳۸۱ به بعد میداند و از طرف دیگر معتقد است، خسارت موصوف قابل تسری به مبالغ اضافه دریافتی که تاریخ وقوع آن قبل از شروع سال ۱۳۸۱ بوده است نمیباشد. با عنایت به مراتب تقاضای ابطال بخشنامه مورد شکایت را دارد. مدیرکل دفتر حقوقی و امور بینالملل سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی شماره ۴۵۸۱۴/۲۱۲ مورخ ۱۷/۵/۱۳۸۶ مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره ۴۳۲۹/۲۱۱ مورخ ۲۶/۱/۱۳۸۶مدیرکل دفتر فنی مالیاتی نموده است. در این نامه آمده است، به موجب ماده ۴ قانون مدنی، اثر قانون نسبت به آتیه است و قانون نسبت به ماقبل خود اثر ندارد، مگر اینکه در خود قانون مقررات خاصی نسبت به این موضوع اتخاذ شده باشد و در مانحن فیه به موجب نص صریح تبصره ذیل ماده ۲۴۲ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰ مبالغ اضافه دریافتی از مودیان بابت مالیات موضع این قانون مشمول دریافت خسارت ۵/۱ درصد در ماه میباشد که بر اساس ماده ۲۷۳ همان قانون از اول سال ۱۳۸۱ قابل اجرا خواهد بود. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور روسا و مستشاران و دادرسان علیالبدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رای مینماید.
رای هیات عمومی
قانون گذار به شرح ماده ۲۴۲ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ ضمن تاکید بر ضرورت استرداد مالیاتی که به لحاظ اشتباه در محاسبه، اضافه دریافت شده و یا طبق مقررات قانون مزبور قابل استرداد است به منظور جبران خسارات وارده به مودیان مالیاتی به شرح تبصره ذیل آن ماده مبالغ اضافه دریافتی از مودیان بابت مالیات به هر عنوان را مشمول خسارتی به نرخ ۵/۱درصد در ماه و مبداً احتساب خسارت مزبور را بالصراحه از تاریخ دریافت مبالغ اضافی تعیین و اعلام کرده است. نظر به اینکه مفاد ماده ۲۷۳ قانون فوقالاشعار در خصوص تعیین تاریخ اجرای قانون از ۱/۱/۱۳۸۱ نافی حکم صریح مقنن در باب استحقاق مودیان مشمول ماده ۲۴۲ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره آن به دریافت خسارات تعیین شده در فاصله بین تاریخ دریافت مالیات اضافه تا زمان استرداد آن نیست، بنابراین بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹-۲۱۱ مورخ ۲۶/۸/۱۳۸۲ که تاریخ احتساب خسارات مورد نظر مقنن را از اول فروردین ۱۳۸۱ تعیین و اعلام کرده است، مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور در وضع مقررات دولتی تشخیص داده میشود و مستنداً به قسمت دوم اصل ۱۷۰ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و ماده یک و بند یک ماده ۱۹ و ماده ۴۲ قانون دیوان عدالت اداری ابطال میگردد.
رئیس هیات عمومی دیوان عدالت اداری- علی رازینی